Меню

Договор комиссии ндс усн

Договор комиссии ндс усн

Участниками договора комиссии могут быть организации, применяющие упрощенную систему. Если же одной стороной является предприятие, находящееся на общем режиме налогообложения, а другой — «упрощенец», то у обоих возникает множество проблем, связанных с налогообложением. Попробуем их разрешить.

Согласно пункту 1 статьи 990 ГК РФ в рамках договора комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, несмотря на то что комитент был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по ее исполнению.

Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя поручительство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение. Размер и порядок уплаты дополнительного вознаграждения должны быть установлены в договоре комиссии. Если договором размер вознаграждения или порядок его уплаты не предусмотрен, оно уплачивается после исполнения договора в размере, в котором при сравнимых обстоятельствах обычно взимается плата за аналогичные услуги. Это установлено пунктом 1 статьи 991 ГК РФ.

Комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере согласно статье 1001 ГК РФ возместить комиссионеру суммы, израсходованные им на исполнение комиссионного поручения.

Если комиссионер совершил сделку на более выгодных условиях, чем те, которые были указаны комитентом, то дополнительная выгода делится между комиссионером и комитентом поровну. Если, конечно, договором не предусмотрен другой порядок распределения этой выгоды. Об этом сказано в статье 992 ГК РФ.

По исполнении поручения комиссионер обязан в соответствии со статьей 999 представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Если у комитента имеются возражения по отчету, он должен сообщить о них комиссионеру в течение 30 дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым.

Если комиссионер — «упрощенец»…

В ситуации, когда участники посреднического договора используют разные системы налогообложения, часто возникает много сложных вопросов. Как исчислять налоги, если комиссионер — «упрощенец», а комитент применяет общую систему налогообложения? Что является доходом комиссионера? Как правильно оформить учетные документы? Какие расходы комиссионер может признать, если он выбрал объектом налогообложения «доходы минус расходы»? Нужно ли комиссионеру, применяющему УСН, выставлять счета-фактуры? Попробуем ответить на эти вопросы.

Объектом налогообложения по единому налогу при упрощенной системе налогообложения признаются либо доходы, либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Об этом гласит пункт 1 статьи 346.14 НК РФ. При этом, как сказано в пункте 2 той же статьи, выбор объекта налогообложения осуществляет налогоплательщик.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 Кодекса при определении объекта налогообложения учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ. При этом доходы, перечисленные в статье 251 НК РФ, при УСН не учитываются.

Статья 251 Кодекса содержит норму, напрямую касающуюся участников посреднических договоров. Подпунктом 9 пункта 1 этой же статьи предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, поступившего комиссионеру в связи с исполнением договора комиссии. То есть имущество (в том числе деньги), полученное от комитента или покупателя (продавца) для комитента, у комиссионера-«упрощенца» доходом не является и единым налогом не облагается. Доходом комиссионера является только комиссионное вознаграждение. Денежные средства, полученные от комитента в счет возмещения расходов комиссионера, также не являются доходами.

Как известно, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, используют кассовый метод для определения момента признания доходов. Датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Это установлено пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ.

Если комиссионер-«упрощенец» не участвует в расчетах, то доход у него признается на дату поступления на его счет комиссионного вознаграждения от комитента. В случае участия комиссионера в расчетах он, как правило, удерживает свое вознаграждение из средств, полученных или от покупателей, или от комитента (в зависимости от того, что делает комиссионер для комитента: продает или покупает).

Доход у комиссионера считается полученным в тот день, когда покупатели или комитент перечислят деньги. При этом не имеет значения, что отчет комиссионера еще не подписан, то есть комиссионные услуги еще не оказаны. Ведь у тех, кто применяет упрощенную систему налогообложения, к доходам относятся и авансы, так как «упрощенцы» используют кассовый метод (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Получив от комитента или покупателей денежные средства и удержав из них комиссионное вознаграждение до момента подписания отчета, комиссионер получает таким образом аванс в сумме причитающегося вознаграждения.

В некоторых случаях по условиям договора комиссионер перечисляет всю сумму дохода комитенту. Последний после утверждения отчета комиссионера выплачивает ему вознаграждение. Это уже не аванс, а оплата за оказанные посреднические услуги.

В Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения [1], комиссионер отражает суммы, полученные в рамках договора комиссии, в графе «Доходы — всего» раздела I «Доходы и расходы». Из полученной суммы комиссионер выделяет доходы, облагаемые единым налогом, и отражает их в соответствующей графе.

Расходы, на сумму которых комиссионер может уменьшить свой налогооблагаемый доход, перечислены в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ. Кроме того, пунктом 2 этой же статьи установлено, что расходы из указанного перечня должны соответствовать критериям пункта 1 статьи 252 Кодекса. А именно: они должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены.

Налогоплательщики, применяющие УСН, признают расходы только после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Это обусловлено тем, что «упрощенцы» применяют кассовый метод признания доходов и расходов.

Обратите внимание: имущество, переданное комиссионером комитенту в результате исполнения условий договора комиссии, не включается в состав расходов, уменьшающих доходы.

Комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества, если договором не установлено иное. Об этом сказано в статье 1001 ГК РФ. То есть расходы на хранение имущества комитента, находящегося у комиссионера, несет последний. Причем независимо от того, где комиссионер хранит имущество комитента — на арендованном складе или на собственном. У комиссионера-«упрощенца» расходы по аренде склада уменьшают доходы (подп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Затраты на содержание собственного склада уменьшают доходы только по тем статьям расходов, которые предусмотрены для «упрощенцев» пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ.

Остальные расходы, понесенные комиссионером в связи с исполнением поручения, не уменьшают налогооблагаемую базу. Комитент обязан их возместить. Следовательно, это расходы не комиссионера, а комитента.

Организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не являются плательщиками НДС (за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию России). Такой порядок установлен пунктом 2 статьи 346.11 НК РФ. Поэтому организации, применяющие УСН, обычно не выписывают счетов-фактур, не ведут журналы учета выставленных и полученных счетов-фактур, книгу покупок и книгу продаж.

А если «упрощенец» является комиссионером по договору комиссии? Тогда выписывать счета-фактуры ему приходится. И вот почему.

Исходя из норм Гражданского кодекса комиссионер, заключая договор комиссии, оказывает комитенту услуги, а комитент в рамках договора комиссии осуществляет реализацию товаров (работ, услуг), принадлежащих ему на праве собственности, или покупку товаров (работ, услуг) с помощью комиссионера. Фактически покупателем или продавцом перед третьими лицами является комитент, а не комиссионер. Комиссионер выступает как посредник. Поэтому комиссионер должен выполнить за комитента его обязанность по исчислению НДС и предъявить счет-фактуру покупателю.

При реализации товаров (работ, услуг) комитента посредник, выступающий от своего имени, выставляет счет-фактуру покупателю. Второй экземпляр счета-фактуры посредник подшивает в журнал учета выставленных счетов-фактур, не регистрируя его в книге продаж. Такой порядок установлен в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость [2].

Показатели счетов-фактур, выставленных посредником покупателям, отражаются в счетах-фактурах, которые комитент выписывает посреднику и регистрирует в своей книге продаж. Это установлено пунктом 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость [3].

В налоговом и бухгалтерском учете комитент отражает поступившую на расчетный счет или в кассу посредника выручку на основании отчета комиссионера. Поэтому в посреднических договорах необходимо четко определить порядок и сроки представления комиссионером отчета комитенту. Поступление отчета от комиссионера позднее установленных договором комиссии сроков не освобождает комитента от ответственности за несвоевременную уплату НДС.

Если комиссионер закупает товары для комитента, то основанием у последнего для вычета НДС по приобретенным товарам является счет-фактура, выставленный на его имя продавцом. Если же продавец выставил счет-фактуру на имя комиссионера, комитент может принять НДС к вычету на основании счета-фактуры, полученного от посредника. В этом случае посредник выставляет комитенту счет-фактуру, в котором отражает показатели из счета-фактуры, полученного от продавца. При этом счета-фактуры — ни выставленный комиссионером, ни полученный им — в книге покупок и книге продаж у комиссионера не регистрируются.

На сумму вознаграждения комиссионера-«упрощенца» НДС не начисляется. Следовательно, счет-фактуру на комиссионное вознаграждение комиссионер комитенту не выставляет.

Если комитент — «упрощенец»…

Если организация, применяющая УСН, по условиям договора комиссии является комитентом, у нее возникает еще больше проблем, чем у «упрощенца»-комиссионера. При этом основные трудности связаны с особенностями признания доходов и расходов при УСН.

Если комитент-«упрощенец» реализует товары по договору комиссии, то у него появляются сложности с определением даты возникновения дохода. Дело в том, что пункт 1 статьи 346.17 НК РФ устанавливает дату признания доходов как день поступления средств на расчетный счет или в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. При этом не уточняется, в чью кассу (комитента или комиссионера) должны поступить деньги.

Исходя из общих принципов признания доходов и расходов кассовым методом, можно сделать вывод, что в статье 346.17 НК РФ идет речь о денежных средствах, поступивших на расчетный счет или в кассу комитента, а не комиссионера. Это подтверждается также пунктом 2 этой же статьи, в котором есть прямая ссылка на налогоплательщика. А таковым в нашем случае является комитент. Следовательно, комитент, применяющий УСН, должен признавать доходы в момент поступления денежных средств на его расчетный счет или в кассу. Основанием для этого служит выписка с расчетного счета комитента или кассовые документы. Такая же позиция изложена, например, в письме УМНС России по г. Москве от 23.09.2003 № 21-09/54651.

Читайте так же:  Какой налог с покупки валюты

Если комиссионер не участвует в расчетах, то комитент получит от покупателей всю вырученную сумму за реализованный товар, включая комиссионное вознаграждение. В этом случае датой признания дохода будет день поступления денег от покупателя на расчетный счет комитента. Доходом комитента будет вся полученная от комиссионера сумма. Такой же момент признания и размер доходов у комитента будет, если комиссионер, участвующий в расчетах, сначала перечислит комитенту все полученное в рамках договора комиссии, а потом комитент выплатит ему вознаграждение.

Но при этом у комитента, применяющего упрощенную систему налогообложения, который выбрал объектом налогообложения «доходы минус расходы», появляются сложности с отнесением комиссионного вознаграждения в состав расходов. Ведь статья 346.16 НК РФ, где дается закрытый перечень расходов, применяемых при упрощенной системе налогообложения, не содержит такого вида расходов, как оплата услуг посредника. Правда, есть одно исключение. Речь идет о комиссионном вознаграждении, выплачиваемом комиссионеру за покупку материалов для комитента. В этом случае вознаграждение можно учесть в стоимости материалов. Подпунктом 5 статьи 346.16 к расходам, уменьшающим доходы при «упрощенке», отнесены материальные расходы. Они определяются в порядке, установленном статьей 254 Кодекса (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). В свою очередь, в пункте 2 статьи 254 сказано, что в стоимость товарно-материальных ценностей включаются и комиссионные вознаграждения. Во всех остальных случаях комиссионное вознаграждение не уменьшает доходы комитента, применяющего УСН.

А как учитываются доходы комитента-«упрощенца», если комиссионер удерживает свое вознаграждение из поступивших от покупателя денежных средств? В этом случае сумма дохода комитента в книге учета доходов и расходов будет отражена уже за минусом вознаграждения. То есть будет равна сумме, фактически поступившей на расчетный счет комитента. Поэтому мы рекомендуем применять именно этот способ расчета.

Налогоплательщики, применяющие «упрощенку», вправе в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении налоговой базы уменьшить полученные доходы на сумму НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам). Правда, сделать это можно только в том случае, если стоимость таких товаров (работ, услуг) включена в расходы согласно закрытому перечню, данному в статье 346.16 Кодекса.

Но есть и другая точка зрения. Она заключается в следующем: независимо от того, уменьшают ли затраты по товарам (работам, услугам) доходы или нет, признать в составе расходов сумму уплаченного НДС все равно можно. Ведь в подпункте 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ нет ограничения в части признания в составе расходов только сумм НДС по затратам из закрытого перечня. Налогоплательщикам, придерживающимся такой точки зрения, придется отстаивать ее в судебном порядке.

Комитент, применяющий УСН, счет-фактуру на свои товары комиссионеру не выставляет. Обязанность по ее составлению возлагается только на плательщиков НДС, а «упрощенец» таковым не является (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).

Не должен выставлять счет-фактуру и комиссионер покупателям при реализации товаров комитента, применяющего УСН. Ведь продавцом товаров остается комитент, а он освобожден от уплаты НДС.

Если же комиссионер ошибочно начислил и предъявил к уплате НДС, то налог необходимо заплатить в бюджет в той сумме, которая была указана в выставленном счете-фактуре (п. 5 ст. 173 НК РФ). Заплатить НДС в бюджет должен тот участник договора комиссии, который получил сумму налога. Если комиссионер перечислит сумму налога комитенту, то последний должен уплатить НДС в бюджет. Если же комитенту были перечислены деньги без НДС, то комиссионер должен заплатить налог в бюджет.

Некоторые налогоплательщики полагают, что, если они в данной ситуации налог не уплатят, ответственность им не грозит. При этом они ссылаются на то, что комитент-«упрощенец» не является плательщиком НДС. А ответственность по статье 122 НК РФ (за неуплату налога) применяется только к налогоплательщикам. Пени по статье 75 Кодекса также можно взыскать только с плательщиков налога.

Однако такой подход является ошибочным. Обязанность по уплате налога в бюджет в случае, если «упрощенец» предъявил НДС покупателю, прописана в пункте 5 статьи 173 НК РФ. Поэтому избежать штрафных санкций при неуплате в бюджет НДС, полученного от покупателя, не удастся.

Следует отметить особенности учета «входного» НДС. Если комиссионер закупает товары для комитента-«упрощенца», то полученный от покупателя счет-фактуру на эти товары комиссионер перевыставляет комитенту. Последний в свою очередь принять сумму НДС к вычету не вправе, так как не является плательщиком этого налога. Но комитент может учесть налог в составе расходов (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Комиссионер и ЕНВД

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться только в отношении отдельных видов предпринимательской деятельности, которые перечислены в Налоговом кодексе. В частности, в розничной торговле. Поэтому на практике возник спор: как расценивать торговлю по договору комиссии в случае, если она осуществляется в розницу? Как отдельный вид деятельности — посреднические услуги или как розничную торговлю товарами?

Комиссионер не реализует товары, он реализует услуги. Посреднические услуги не относятся к видам деятельности, по которым применяется единый налог на вмененный доход. По комиссионной торговле комиссионер должен применять либо «упрощенку», если он перешел на этот режим, либо общий режим налогообложения.

Однако есть и другая точка зрения. Представители МНС России считают, что организации-комиссионеры, фактически осуществляющие продажу товаров в розницу, могут быть переведены на уплату ЕНВД в порядке, установленном для налогоплательщиков, занимающихся розничной торговлей. В обоснование своей позиции они приводят следующие доводы.

Согласно положениям статьи 346.27 НК РФ розничной торговлей для целей ЕНВД является торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. Данное определение позволяет утверждать, что действующее налоговое законодательство не дифференцирует для целей перехода на уплату ЕНВД торговлю товарами комитента и торговлю собственными товарами налогоплательщика, так как основным критерием для перехода на уплату ЕНВД является форма расчета с покупателями. К тому же комитент делегирует свои полномочия по реализации товара комиссионеру, а фактически осуществляет торговлю комиссионер. Поэтому налогообложение организации, которая перешла на уплату ЕНВД и реализует не только собственные товары, но и товары комитента, осуществляется в соответствии с главой 26.3 НК РФ.

Если налогоплательщики не согласны с последней точкой зрения, им придется отстаивать свою позицию в суде. Следует отметить, что у судебных органов нет единого мнения по данному вопросу. В практике федеральных судов принимались решения, как разрешающие налогоплательщикам, осуществляющим розничную торговлю комиссионными товарами, применять общий режим налогообложения, так и обязывающие их уплачивать ЕНВД.

[1] Форма этого документа утверждена приказом МНС России от 28.10.2002 № БГ-3-22/606.

[2] Документ утвержден постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914.

[3] Подробнее о порядке документооборота при договоре комиссии читайте в одном из ближайших номеров журнала. — Примеч. ред.

Договор комиссии: налогообложение у сторон

Договор комиссии — вид посреднической сделки, широко распространенный в хозяйственной практике. Рассмотрим особенности правового регулирования, а также правила бухгалтерского и налогового учета операций по договору комиссии.

Правоотношения сторон

В статье 990 ГК РФ сказано, что по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер.

Договор комиссии может быть заключен на определенный срок или без установления срока, с указанием или без указания территории его исполнения. Кроме того, в договоре может быть предусмотрено обязательство комитента не предоставлять третьим лицам право совершать в его интересах и за его счет сделки, порученные комиссионеру. Стороны договора комиссии вправе прописать условия, касающиеся ассортимента комиссионных товаров.

Согласно статье 991 Гражданского кодекса комитент должен уплатить комиссионеру:

— посредническое вознаграждение;
— дополнительное вознаграждение, если комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере).

Размер и порядок выплаты вознаграждения должны быть закреплены в договоре комиссии. В противном случае вознаграждение уплачивается после исполнения договора комиссии в размере, определяемом на основании пункта 3 статьи 424 ГК РФ. То есть оказанная услуга оплачивается по цене, которая в сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные услуги.

Возможна ситуация, когда договор комиссии не исполнен по причинам, зависящим от комитента. Тогда комиссионер сохраняет право на комиссионное вознаграждение, а также на возмещение произведенных расходов.

Комитент обязан не только уплатить комиссионное вознаграждение (а в приведенных выше случаях и дополнительное вознаграждение за делькредере), но и возместить комиссионеру суммы, израсходованные им на исполнение комиссионного поручения (ст. 1001 ГК РФ). Исключение — расходы посредника на хранение находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре комиссии не закреплено иное.

После исполнения поручения комиссионер представляет комитенту отчет и передает ему все полученное по договору комиссии (ст. 999 ГК РФ). Комитент может направить посреднику возражения по отчету в течение 30 дней с даты его получения, если другой срок не установлен соглашением сторон. В противном случае (при отсутствии прочего соглашения) отчет считается принятым.

Если иное не предусмотрено договором комиссии, комиссионер вправе в целях исполнения такой сделки заключить договор субкомиссии с другим лицом, оставаясь ответственным за действия субкомиссионера перед комитентом. По договору субкомиссии комиссионер приобретает в отношении субкомиссионера права и обязанности комитента.

Исходя из сказанного, договор комиссии является возмездным. В статье 1001 Гражданского кодекса говорится, что помимо посреднического вознаграждения комитент возмещает комиссионеру дополнительные расходы, связанные с исполнением комиссионного поручения. Кроме того, договор комиссии может быть заключен как на реализацию товаров (работ, услуг), так и на их приобретение, причем всегда от имени комиссионера, но по поручению и за счет комитента.

Учитывая эти особенности договора комиссии, рассмотрим специфику налогового и бухгалтерского учета сторон.

Налоговый учет операций

. у комиссионера

Посредник не учитывает при налогообложении прибыли имущество (в том числе денежные средства), поступившее к нему или переданное им в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, а также в счет возмещения или оплаты затрат за счет комитента. Основание — подпункт 9 пункта 1 статьи 251 и подпункт 9 статьи 270 НК РФ. Комиссионер включает в налоговую базу лишь сумму посреднического вознаграждения, в том числе делькредере и полагающуюся ему дополнительную выгоду. Доход в виде комиссионного вознаграждения отражается в налоговом учете на дату принятия комитентом отчета посредника.

Читайте так же:  Государственная пошлина за выдачу паспорта гражданина российской федерации

Для целей налогообложения прибыли комиссионер не учитывает и расходы, непосредственно связанные с исполнением комиссионного поручения (например, расходы на транспортировку, рекламу товаров комитента), если подобные затраты ему возмещает комитент. Комиссионер вправе отразить в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, только общехозяйственные затраты — зарплату сотрудников и налоговые отчисления от нее, стоимость аренды офисного помещения и оборудования, затраты на обслуживание основных средств, суммы амортизации. Он также может учесть затраты, связанные с хранением находящегося у него имущества комитента, но только при условии, что договором комиссии не предусмотрена их компенсация комитентом. Если к участию в сделке привлекается субкомиссионер и это не запрещено условиями основного договора, посредник вправе отразить в налоговом учете расходы на выплату вознаграждения субкомиссионеру.

Возможна ситуация, когда по условиям договора комитент отдельно не компенсирует посреднику расходы, связанные с исполнением поручения, а их стоимость изначально включается в сумму комиссионного вознаграждения. Тогда комиссионер имеет право учитывать затраты на исполнение поручения для целей налогообложения прибыли, а сумма комиссионного вознаграждения отражается в составе налогооблагаемых доходов.

. и у комитента

Существует несколько вариантов налогового учета расходов в виде посреднического вознаграждения у комитента. Если комиссионер покупает материальные ценности или основные средства, сумму вознаграждения комитент включает в стоимость приобретенного имущества (п. 2 ст. 254, п. 1 ст. 257 и ст. 320 НК РФ). Исключением являются комитенты — торговые организации, которые на основании учетной политики включают стоимость посреднических услуг в издержки обращения.

Комитент, реализующий товары через посредника, отражает сумму посреднического вознаграждения в прочих расходах, связанных с производством и реализацией (подп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ). Доход от продажи комиссионных товаров он признает на дату реализации, указанную в отчете комиссионера либо в извещении о реализации (п. 3 ст. 271 НК РФ). В течение трех рабочих дней после окончания отчетного периода, в котором произошла продажа товаров, посредник должен сообщить об этом комитенту. Такая обязанность закреплена в статье 316 Налогового кодекса.

В норме статьи 316 НК РФ наблюдается некоторая неопределенность, способная привести к спорам между сторонами договора комиссии. Ведь у комитента и посредника могут быть разные отчетные периоды (квартал или месяц). От какой даты отсчитывать срок предоставления информации комитенту? По мнению автора, законодатель имел в виду отчетный период комитента. Чтобы избежать разногласий, рекомендуем в договоре комиссии прописать четкий порядок передачи подобных сведений.

Сумму компенсации расходов посредника комитент учитывает в целях налогообложения прибыли при наличии надлежащего документального подтверждения. Помимо отчета комиссионер представляет комитенту копии документов, удостоверяющих факт продажи или покупки товара (товарную или товарно-транспортную накладную), а также копии документов, подтверждающих факт понесенных посредником расходов.

Налог на добавленную стоимость

. у комиссионера

Правила определения посредником налоговой базы в целях исчисления НДС прописаны в статье 156 НК РФ. Налогооблагаемой базой является сумма дохода, полученного посредником в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении договора комиссии. Другими словами, в налоговую базу включается не только сумма комиссионного вознаграждения, но и дополнительное вознаграждение, определенное договором комиссии, включая причитающуюся посреднику дополнительную выгоду. В указанных случаях посредник исчисляет налог по ставке 18%.

Комиссионер может принять к вычету «входной» налог только по расходам, произведенным для оказания посреднических услуг. Например, суммы НДС, предъявленные по аренде офисного помещения и оборудования, по затратам, связанным с хранением находящегося у комиссионера имущества комитента (если договором комиссии не предусмотрено возмещение затрат по хранению).

С 1 января 2006 года моментом определения налоговой базы считается либо день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав), либо день их предварительной оплаты (в том числе частичной) в зависимости от того, какое из событий произошло раньше. Если оплата поступила раньше, на дату оказания посреднической услуги также возникает момент определения налоговой базы. Сумма налога, исчисленная с полученной предоплаты, принимается к вычету при оказании посреднической услуги и при исчислении НДС с реализации данной услуги. У комиссионера датой оказания посреднической услуги для целей исчисления НДС является дата принятия его отчета комитентом. Датой получения предоплаты по договору комиссии у посредника признается дата получения денежных средств в счет предстоящего оказания посреднических услуг.

Если по условиям договора комиссии комиссионер должен полностью перечислить поступившую от покупателей предоплату за комиссионный товар комитенту, суммы поступившей посреднику предоплаты включаются в налоговую базу по НДС у комитента и не учитываются в налоговой базе по НДС у комиссионера. В названном договоре может быть предусмотрено, что комиссионер вправе удержать свое вознаграждение из средств, поступивших от покупателей. Тогда при получении предоплаты НДС с сумм полученной посредником предоплаты исчисляет комитент, а комиссионер рассчитывает налог с суммы полученной предоплаты в доле его вознаграждения (дополнительного вознаграждения). Если сумма дополнительного вознаграждения определяется на момент подписания комитентом отчета комиссионера, именно в этот момент в налоговую базу по НДС включается сумма дополнительного вознаграждения комиссионера.

Важный момент: на операции по реализации услуг, оказываемых на основании посреднических договоров и связанных с реализацией товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению в соответствии со статьей 149 НК РФ, освобождение от НДС не распространяется. Исключение — реализация посредником товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1, подпунктах 1 и 8 пункта 2 и подпункте 6 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Кроме того, не стоит забывать, что с 1 января 2006 года посредник, который по договору комиссии реализует на территории Российской Федерации товары иностранных лиц, не состоящих на учете в российских налоговых органах, признается налоговым агентом по НДС (п. 5 ст. 161 НК РФ). При этом сумму налога, исчисленную к уплате в бюджет в качестве налогового агента (за комитента), посредник отражает в разделе 2 декларации по НДС, форма которой утверждена приказом Минфина России от 07.11.2006 № 136н. Налоговую базу и сумму НДС со стоимости комиссионного вознаграждения (дополнительного вознаграждения) такой посредник записывает в разделе 3 декларации по НДС (если он является плательщиком НДС) в соответствии с рассмотренным выше порядком.

. и у комитента

Если по договору комиссии реализуется имущество комитента, в налоговую базу у него включается вся сумма средств, полученных от покупателя, в том числе вознаграждение и дополнительное вознаграждение посредника (ст. 153 и 154 НК РФ).

Момент определения налоговой базы у комитента — это также наиболее ранняя из следующих дат:

— день отгрузки товаров (работ, услуг);
— день предварительной оплаты в счет предстоящей отгрузки товаров (работ, услуг). Основание — пункт 1 статьи 167 НК РФ.

Датой отгрузки для целей исчисления НДС у комитента признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя (перевозчика, организацию связи). Об этом говорится в письмах ФНС России от 28.02.2006 № ММ-6-03/[email protected] и от 17.01.2007 № 03-1-03/[email protected], а также в письме Минфина России от 18.05.2007 № 03-07-08/120.

Обратите внимание: обязанность по уплате НДС возникает у комитента и в момент поступления предоплаты от покупателей к комиссионеру. Поэтому посредник должен своевременно информировать партнера обо всех полученных суммах предоплаты (письмо ФНС России от 28.02.2006 № ММ-6-03/[email protected]).

Комитент вправе принять к вычету «входной» НДС по посредническому вознаграждению, предъявленный комиссионером. Конечно, если выполняются требования пункта 1 статьи 172 НК РФ.

Напомним, что согласно пункту 4 статьи 168 НК РФ при зачете взаимных требований сумма НДС перечисляется продавцу отдельным платежным поручением. Должен ли комитент соблюдать эти требования при удержании комиссионером вознаграждения из денежных средств, поступивших посреднику за комиссионный товар?

По мнению Минфина России, изложенному в письме от 07.03.2007 № 03-07-15/30 (доведено до нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 23.03.2007 № ММ-6-03/[email protected]), указанный способ оплаты посреднических услуг относится к расчетам денежными средствами и норма пункта 4 статьи 168 НК РФ в данном случае не применяется.

Посмотрим, как применяет налоговые вычеты комитент в случае, когда посредник привлечен для покупки товаров. Ведь в соответствии со статьей 990 ГК РФ в рамках договора комиссии комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение совершать одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Значит, комиссионер может совершать как операции по реализации товаров (работ, услуг), так и операции по приобретению товаров (работ, услуг).

Комитент вправе принять к вычету суммы НДС по оплаченным через комиссионера товарам (услугам, работам) третьих лиц (то есть продавцов этих товаров, работ, услуг), привлеченных для исполнения контракта.

Суммы налога на добавленную стоимость принимаются к вычету согласно счетам-фактурам, составленным комиссионером для комитента на основании счетов-фактур, выставленных посреднику третьими лицами. Данные суммы налога подлежат вычету у комитента при выполнении условий, предусмотренных в статьях 171 и 172 НК РФ, и при наличии копий первичных учетных и расчетных документов, полученных от комиссионера (письмо Минфина России от 14.11.2006 № 03-04-09/20).

Оформление счетов-фактур

Особенности выставления и учета счетов-фактур сторонами договора комиссии прописаны в Правилах ведения журналов полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 (далее — Правила).

На основании пункта 3 Правил комиссионеры при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени хранят счета-фактуры по товарам (работам, услугам), имущественным правам, полученные от комитента, в журнале полученных счетов-фактур.

Комиссионеры, совершающие действия от своего имени, хранят счета-фактуры, полученные от продавцов по приобретенным для комитента товарам, в журнале учета полученных счетов-фактур.

Согласно пункту 11 Правил в книге покупок не регистрируются счета-фактуры, выставленные комитентом комиссионеру по переданным для реализации товарам либо продавцом товаров и выписанные на имя комиссионера.

На основании пункта 24 Правил комиссионер регистрирует в книге продаж счета-фактуры, выставленные комитенту на сумму посреднического вознаграждения (дополнительного вознаграждения). Если по условиям договора комиссии товары (работы, услуги) продаются от имени комиссионера, комитент регистрирует в книге продаж выданные комиссионеру счета-фактуры. В них отражаются показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером покупателю (абз. 2 п. 24 Правил).

В частности, в счете-фактуре, выданном комитентом, отражаются следующие аналогичные показатели: грузоотправитель и его адрес, грузополучатель и его адрес, номер и дата платежно-расчетного документа, покупатель, адрес покупателя, ИНН/КПП покупателя, а также сведения из соответствующих граф счета-фактуры, относящиеся к отгруженным товарам, принадлежащим этому комитенту. Об этом говорится в письме МНС России от 17.09.2004 № 03-1-08/2029/[email protected]

Читайте так же:  Оформить микрокредит с плохой кредитной историей

Если товары (работы, услуги) приобретены для комитента и за его счет, комитент при выставлении счетов фактур должен действовать в соответствии с порядком, предусмотренным в абзаце 2 пункта 24 Правил.

Так, при приобретении товаров (работ, услуг) для комитента комиссионер выписывает ему счет-фактуру и отражает в нем показатели счета-фактуры, выставленного продавцом этих товаров (работ, услуг) комиссионеру. В строке 1 «Порядковый номер и дата выписки счета-фактуры» необходимо указать дату выписки счета-фактуры посреднику продавцом (письмо Минфина России от 22.02.2008 № 03-07-14/08). Как уже отмечалось, такие счета-фактуры комиссионер не регистрирует в книгах покупок и продаж. Комитент делает запись в книге покупок на основании счета-фактуры, полученного от посредника.

Ввоз посредником товара на таможенную территорию РФ

По поручению комитента посредник может приобретать товары за границей. Тогда суммы НДС при ввозе товаров на российскую таможенную территорию уплачивает комиссионер, а к вычету принимает комитент.

При ввозе товаров на таможенную территорию России в книге покупок необходимо регистрировать таможенную декларацию на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату НДС таможенным органам. На это указано в пункте 10 Правил. Комитент вправе принять к вычету НДС по импортированным посредником товарам. Обязательными условиями для этого являются (ст. 171 и 172 НК РФ и письмо Минфина России от 23.03.2006 № 03-04-08/67):

— приобретение товаров для совершения операций, облагаемых НДС;
— принятие товаров к учету на основании соответствующих первичных документов;
— наличие посреднического договора, согласно которому ввоз товара и уплата таможенных сборов и НДС осуществляются комиссионером по поручению и за счет комитента;
— наличие документов, свидетельствующих об уплате налога комиссионером;
— наличие таможенной декларации (или ее копии) на ввозимые товары, полученной от комиссионера;
— наличие документов, подтверждающих оплату комитентом расходов комиссионера по уплате НДС на таможне.

Бухгалтерский учет

Комиссионер учитывает полученное для реализации имущество на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на комиссию» по стоимости, указанной в приемосдаточных документах. По мере реализации стоимость комиссионного товара списывается с забалансового счета. Приобретенные для комитента материальные ценности, которые находятся у комиссионера, он учитывает на счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Не признаются доходом посредника денежные средства, полученные от покупателей комиссионных товаров (п. 3 ПБУ 9/99). Поступление выручки комитента отражается в бухгалтерском учете комиссионера по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Посредник отражает стоимость реализованных товаров по дебету счета 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 62. Затраты, понесенные посредником при исполнении договора комиссии, не признаются расходами, если они компенсируются комитентом. Об этом говорится в пункте 3 ПБУ 10/99.

Право собственности на переданный посреднику товар сохраняется у комитента. Данный факт не позволяет ему отразить в бухгалтерском учете выручку в момент передачи товара комиссионеру (подп. «г» п. 12 ПБУ 9/99). Стоимость переданного имущества комитент списывает в дебет счета 45 «Товары отгруженные». После утверждения отчета комиссионера или получения извещения о реализации имущества комитент показывает в бухгалтерском учете выручку от продажи комиссионного товара. Учетная стоимость отгруженных товаров списывается в дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж».

Рассмотрим порядок налогового и бухгалтерского учета операций по договору комиссии, предметом которого является реализация товаров комитента.

ПРИМЕР

По договору комиссии ООО «Бета» (комиссионер) обязано реализовать товар, принадлежащий ООО «Альфа» (комитент), по цене не ниже 129 800 руб. (включая НДС 19 800 руб.). Товар был передан комиссионеру 3 марта 2008 года. Вознаграждение комиссионера составляет 10% выручки от продажи товара и удерживается из денежных средств, поступивших от покупателей. Себестоимость товара в бухгалтерском и налоговом учете комитента — 90 000 руб.

ООО «Бета» 4 апреля 2008 года реализовало комиссионный товар по цене 129 800 руб. (в том числе НДС 19 800 руб.). Покупатель полностью оплатил товар в порядке предоплаты 12 марта 2008 года. В тот же день комиссионер перечислил полученные денежные средства ООО «Альфа», удержав из них причитающееся ему вознаграждение.

Комитент 4 апреля 2008 года принял отчет ООО «Бета». Согласно отчету сумма вознаграждения посредника составила 12 980 руб. (включая НДС 1980 руб.).

ООО «Бета» 4 апреля 2008 года выставило счет-фактуру покупателю на реализованные товары. На основании данных этого документа ООО «Альфа» выписало счет-фактуру на имя комиссионера. Кроме того, комитент получил от ООО «Бета» счет-фактуру на комиссионное вознаграждение, датированный 4 апреля 2008 года.

НДС у комитента. ООО «Альфа» в I квартале 2008 года исчислило НДС с полученной от покупателя предоплаты в сумме 19 800 руб. (129 800 руб.#18/118). В II квартале 2008 года ООО «Альфа» начислило НДС с реализации в размере 19 800 руб. и приняло к вычету НДС с суммы предоплаты — 19 800 руб., а также «входной» НДС по комиссионному вознаграждению в сумме 1980 руб.

В налоговом учете ООО «Альфа» в апреле 2008 года отразило доход от реализации товаров, переданных на комиссию, в размере 110 000 руб. (129 800 руб. – – 19 800 руб.), а также расход в виде вознаграждения посредника — 11 000 руб. (12 980 руб. – 1980 руб.).

В бухгалтерском учете ООО «Альфа» были сделаны записи:

3 марта 2008 года
ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 41
— 90 000 руб. — передан товар комиссионеру;

12 марта 2008 года
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные»
— 116 820 руб. (129 800 руб. – 12 980 руб.) — получен аванс за комиссионный товар от посредника за минусом его вознаграждения;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты с комиссионером» КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные»
— 12 980 руб. — удержана посредником сумма вознаграждения;
ДЕБЕТ 76 субсчет «НДС с авансов» КРЕДИТ 68
— 19 800 руб. — начислен НДС с аванса;

4 апреля 2008 года
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
— 129 800 руб. — отражена выручка от реализации комиссионного товара;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68
— 19 800 руб. — начислен НДС с реализации;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 45
— 90 000 руб. — списана себестоимость товара;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные» КРЕДИТ 62
— 129 800 руб. — зачтен аванс, полученный от покупателя;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 76 субсчет «НДС с авансов»
— 19 800 руб. — зачтен НДС, исчисленный с аванса;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты с комиссионером»
— 11 000 руб. — отражено вознаграждение комиссионера;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты с комиссионером»
— 1980 руб. — учтен НДС по вознаграждению комиссионера;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
— 1980 руб. — принят к вычету «входной» НДС.

НДС у комиссионера. В I квартале 2008 года ООО «Бета» исчислило НДС с аванса, полученного от покупателя, в сумме 1980 руб. (12 980 руб. : 118#18) — в части, приходящейся на посредническое вознаграждение. В II квартале ООО «Бета» начислило НДС от реализации посреднических услуг в размере 1980 руб. и зачло НДС с аванса в сумме 1980 руб.

При исчислении налога на прибыль ООО «Бета» в апреле 2008 года включило в налоговую базу доход в виде посреднического вознаграждения в сумме 11 000 руб.

В бухучете ООО «Бета» оформило проводки:

3 марта 2008 года
ДЕБЕТ 004
— 129 800 руб. — принят товар на комиссию;

12 марта 2008 года
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы, полученные за комиссионный товар»
— 129 800 руб. — получен аванс от покупателя;
ДЕБЕТ 76 субсчет«Расчеты с комитентом» КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы по комиссионному вознаграждению»
— 12 980 руб. — удержана сумма вознаграждения;
ДЕБЕТ 76 субсчет «НДС с авансов» КРЕДИТ 68
— 1980 руб. — начислен НДС с аванса в части вознаграждения посредника;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты с комитентом» КРЕДИТ 51
— 116 820 руб. — перечислена комитенту предоплата от покупателя (за вычетом вознаграждения комиссионера);

4 апреля 2008 года
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты с комитентом»
— 129 800 руб. — реализован товар комитента;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы, полученные за комиссионный товар» КРЕДИТ 62
— 129 800 руб. — зачтен ранее полученный аванс;
КРЕДИТ 004
— 129 800 руб. — списан с забалансового учета комиссионный товар;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты с комитентом» КРЕДИТ 90-1
— 12 980 руб. — отражена выручка посредника;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68
— 1980 руб. — исчислен НДС с оказания услуг посредника;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы по комиссионному вознаграждению» КРЕДИТ 76 «Расчеты с комитентом»
— 12 980 руб. — зачтен ранее полученный аванс;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 76 субсчет «НДС с авансов»
— 1980 руб. — зачтен НДС с аванса.

Хоменко А.Н.
эксперт журнала «Российский налоговый курьер»
Публикация подготовлена при участии специалистов ФНС России

Читайте так же:

  • Купля продажа без гаи Продажа авто без снятия с учета ГИБДД в 2019 году В настоящее время процедура передачи транспортного средства в пользование другого лица путем продажи выглядит очень упрощенно. Ранее нужно было перед продажей снять автомобиль с учета. Теперь же это делается автоматически, как только […]
  • Приказ 144 минтранса от 26092001 Приказ Минтранса России от 26.09.2001 N 144 (ред. от 02.10.2014) "Об утверждении Правил государственной регистрации судов" (Зарегистрировано в Минюсте России 13.11.2001 N 3029) МИНИСТЕРСТВО ТРАНСПОРТА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПРИКАЗ от 26 сентября 2001 г. N 144 ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПРАВИЛ […]
  • Страховка регистрация авто Обязательно ли надо оформлять страховку при регистрации транспортного средства Владелец автотранспортного средства становится собственником только после прохождения процедуры регистрации автомобиля. Проводить регистрационные действия имеют право специальные отделы органов ГИБДД. Для […]
  • Приставы города новосибирск Отдел судебных приставов по Ленинскому району Новосибирской области Адрес: 630034, г. Новосибирск, ул. Титова, 41/1 Время работы: Вт с 09.00 до 15.00, Чт с 14.00 до 18.00 Телефон для справок: +7(383)343-57-65 Начальство ОСП по Ленинского району Кузнецов Антон Николаевич В настоящее […]
  • Судебные приставы кировского района казани часы приема Судебные приставы кировского района казани часы приема Кировский росп часы приема граждан казань Судебные приставы кировского района казани часы приема адрес: Новосибирск, Дзержинского просп., 40 телефон: +7 (383) 279-… — показать график (часы) работы: пн-ср 08:00-17:00, перерыв […]